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企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第5號(hào)

2017-08-10

一、非同一控制下的企業(yè)合并中,購買方應(yīng)如何確認(rèn)取得的被購買方擁有的但在其財(cái)務(wù)報(bào)表中未確認(rèn)的無形資產(chǎn)?
 
答:非同一控制下的企業(yè)合并中,購買方在對(duì)企業(yè)合并中取得的被購買方資產(chǎn)進(jìn)行初始確認(rèn)時(shí),應(yīng)當(dāng)對(duì)被購買方擁有的但在其財(cái)務(wù)報(bào)表中未確認(rèn)的無形資產(chǎn)進(jìn)行充分辨認(rèn)和合理判斷,滿足以下條件之一的,應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn):
 
(一)源于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利;
 
(二)能夠從被購買方中分離或者劃分出來,并能單獨(dú)或與相關(guān)合同、資產(chǎn)和負(fù)債一起,用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或交換。
 
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露在非同一控制下的企業(yè)合并中取得的被購買方無形資產(chǎn)的公允價(jià)值及其公允價(jià)值的確定方法。
 
二、企業(yè)開展信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具相關(guān)業(yè)務(wù),應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?
 
答:信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具,是指信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋合約、信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋憑證及其他用于管理信用風(fēng)險(xiǎn)的信用衍生產(chǎn)品。信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋合約,是指交易雙方達(dá)成的、約定在未來一定期限內(nèi),信用保護(hù)買方按照約定的標(biāo)準(zhǔn)和方式向信用保護(hù)賣方支付信用保護(hù)費(fèi)用,由信用保護(hù)賣方就約定的標(biāo)的債務(wù)向信用保護(hù)買方提供信用風(fēng)險(xiǎn)保護(hù)的金融合約。信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋憑證,是指由標(biāo)的實(shí)體以外的機(jī)構(gòu)創(chuàng)設(shè),為憑證持有人就標(biāo)的債務(wù)提供信用風(fēng)險(xiǎn)保護(hù)的、可交易流通的有價(jià)憑證。
 
信用保護(hù)買方和賣方應(yīng)當(dāng)根據(jù)信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具的合同條款,按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則,判斷信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具是否屬于財(cái)務(wù)擔(dān)保合同,并分別下列情況進(jìn)行處理:
 
(一)屬于財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具,除融資性擔(dān)保公司根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號(hào)》第八條的規(guī)定處理外,信用保護(hù)買方和賣方應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》中有關(guān)財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。其中,信用保護(hù)買方支付的信用保護(hù)費(fèi)用和信用保護(hù)賣方取得的信用保護(hù)收入,應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)擔(dān)保合同期間內(nèi)按照合理的基礎(chǔ)進(jìn)行攤銷,計(jì)入各期損益。
 
(二)不屬于財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的其他信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具,信用保護(hù)買方和賣方應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定,將其歸類為衍生工具進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
 
財(cái)務(wù)擔(dān)保合同,是指當(dāng)特定債務(wù)人到期不能按照最初或修改后的債務(wù)工具條款償付時(shí),要求簽發(fā)人向蒙受損失的合同持有人賠付特定金額的合同。
 
開展信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具相關(guān)業(yè)務(wù)的信用保護(hù)買方和賣方,應(yīng)當(dāng)根據(jù)信用風(fēng)險(xiǎn)緩釋工具的分類,分別按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)——原保險(xiǎn)合同》或《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第26號(hào)——再保險(xiǎn)合同》以及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》進(jìn)行列報(bào)。
 
三、企業(yè)采用附追索權(quán)方式出售金融資產(chǎn),或?qū)⒊钟械慕鹑谫Y產(chǎn)背書轉(zhuǎn)讓,是否應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)?
 
答:企業(yè)對(duì)采用附追索權(quán)方式出售的金融資產(chǎn),或?qū)⒊钟械慕鹑谫Y產(chǎn)背書轉(zhuǎn)讓,應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》的規(guī)定,確定該金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移。企業(yè)已將該金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方的,應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn);保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的,不應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn);既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的,應(yīng)當(dāng)繼續(xù)判斷企業(yè)是否對(duì)該資產(chǎn)保留了控制,并根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
 
四、銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)開展同業(yè)代付業(yè)務(wù),應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?
 
答:銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)根據(jù)委托行(發(fā)起行、開證行)與受托行(代付行)簽訂的代付業(yè)務(wù)協(xié)議條款判斷同業(yè)代付交易的實(shí)質(zhì),按照融資資金的提供方不同以及代付本金和利息的償還責(zé)任不同,分別下列情況進(jìn)行處理:
 
(一)如果委托行承擔(dān)合同義務(wù)在約定還款日無條件向受托行償還代付本金和利息,委托行應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》,將相關(guān)交易作為對(duì)申請(qǐng)人發(fā)放貸款處理,受托行應(yīng)當(dāng)將相關(guān)交易作為向委托行拆出資金處理。
 
(二)如果申請(qǐng)人承擔(dān)合同義務(wù)向受托行在約定還款日償還代付本金和利息(無論還款是否通過委托行),委托行僅在申請(qǐng)人到期未能償還代付本金和利息的情況下,才向受托行無條件償還代付本金和利息的,對(duì)于相關(guān)交易中的擔(dān)保部分,委托行應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》對(duì)財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的規(guī)定處理;對(duì)于相關(guān)交易中的代理責(zé)任部分,委托行應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》處理。受托行應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》,將相關(guān)交易作為對(duì)申請(qǐng)人發(fā)放貸款處理。
 
銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》和其他相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定,對(duì)同業(yè)代付業(yè)務(wù)涉及的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債、貸款承諾、擔(dān)保、代理責(zé)任等相關(guān)信息進(jìn)行列報(bào)。同業(yè)代付業(yè)務(wù)產(chǎn)生的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債不得隨意抵銷。
 
本條解釋既適用于信用證項(xiàng)下的同業(yè)代付業(yè)務(wù),也適用于保理項(xiàng)下的同業(yè)代付業(yè)務(wù)。
 
五、企業(yè)通過多次交易分步處置對(duì)子公司股權(quán)投資直至喪失控制權(quán),應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?
 
答: 企業(yè)通過多次交易分步處置對(duì)子公司股權(quán)投資直至喪失控制權(quán)的,應(yīng)當(dāng)按照《關(guān)于執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的上市公司和非上市企業(yè)做好2009年年報(bào)工作的通知》(財(cái)會(huì)[2009]16號(hào))和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號(hào)》(財(cái)會(huì)[2010]15號(hào))的規(guī)定對(duì)每一項(xiàng)交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。處置對(duì)子公司股權(quán)投資直至喪失控制權(quán)的各項(xiàng)交易屬于一攬子交易的,應(yīng)當(dāng)將各項(xiàng)交易作為一項(xiàng)處置子公司并喪失控制權(quán)的交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理;但是,在喪失控制權(quán)之前每一次處置價(jià)款與處置投資對(duì)應(yīng)的享有該子公司凈資產(chǎn)份額的差額,在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為其他綜合收益,在喪失控制權(quán)時(shí)一并轉(zhuǎn)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的損益。
 
處置對(duì)子公司股權(quán)投資的各項(xiàng)交易的條款、條件以及經(jīng)濟(jì)影響符合以下一種或多種情況,通常表明應(yīng)將多次交易事項(xiàng)作為一攬子交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理:
 
(1)這些交易是同時(shí)或者在考慮了彼此影響的情況下訂立的;
 
(2)這些交易整體才能達(dá)成一項(xiàng)完整的商業(yè)結(jié)果;
 
(3)一項(xiàng)交易的發(fā)生取決于其他至少一項(xiàng)交易的發(fā)生;
 
(4)一項(xiàng)交易單獨(dú)看是不經(jīng)濟(jì)的,但是和其他交易一并考慮時(shí)是經(jīng)濟(jì)的。
 
六、企業(yè)接受非控股股東(或非控股股東的子公司)直接或間接代為償債、債務(wù)豁免或捐贈(zèng)的,應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?
 
答:企業(yè)接受代為償債、債務(wù)豁免或捐贈(zèng),按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定符合確認(rèn)條件的,通常應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期收益;但是,企業(yè)接受非控股股東(或非控股股東的子公司)直接或間接代為償債、債務(wù)豁免或捐贈(zèng),經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)表明屬于非控股股東對(duì)企業(yè)的資本性投入,應(yīng)當(dāng)將相關(guān)利得計(jì)入所有者權(quán)益(資本公積)。
 
企業(yè)發(fā)生破產(chǎn)重整,其非控股股東因執(zhí)行人民法院批準(zhǔn)的破產(chǎn)重整計(jì)劃,通過讓渡所持有的該企業(yè)部分股份向企業(yè)債權(quán)人償債的,企業(yè)應(yīng)將非控股股東所讓渡股份按照其在讓渡之日的公允價(jià)值計(jì)入所有者權(quán)益(資本公積),減少所豁免債務(wù)的賬面價(jià)值,并將讓渡股份公允價(jià)值與被豁免的債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益??毓晒蓶|按照破產(chǎn)重整計(jì)劃讓渡了所持有的部分該企業(yè)股權(quán)向企業(yè)債權(quán)人償債的,該企業(yè)也按此原則處理。
 
七、本解釋自2013年1月1日施行,不要求追溯調(diào)整。

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